La nouvelle norme américaine ASC 842, relative aux contrats de location, est d’application obligatoire pour les entités cotées aux Etats Unis à compter des exercices ouverts le 15 décembre 2018, et pour les sociétés non cotées, à compter des exercices ouverts le 15 décembre 2019. Elle est, ainsi, le pendant de la norme IFRS 16, applicable de façon obligatoire depuis le 1er janvier 2019.

Bien qu’un projet de convergence ait été mené, les deux normes présentent des divergences relativement conséquentes, notamment du point de vue du preneur.

Le champ d’application

Les deux normes ont la même définition d’un contrat de location, à savoir un contrat de locationconfère le droit de contrôler l’utilisation d’un actif identifié pendant une période donnée, moyennant une contrepartie.

En revanche, le champ d’application diverge entre les deux normes, la norme US excluant notamment les immobilisations incorporelles.

De plus, la norme IFRS 16 permet d’exclure les contrats de location portant sur des actifs sous-jacents dont la valeur est inférieure à 5kUSD, alors que ASC 842 ne prévoit pas d’exclure les contrats de faible valeur.

 

Un modèle dual en référentiel américain

Alors qu’IFRS 16 n’impose désormais plus qu’un seul modèle de comptabilisation des contrats de location, la norme américaine conserve un mode dual de classification, distinguant les contrats de location financement des contrats de location opérationnelle et, de fait un schéma de comptabilisation différent. Dès le début du contrat, le preneur doit classifier le contrat en contrat de location financement ou un contrat de location simple. La classification entre les deux modèles s’effectue alors selon des critères très précis, fonctionnant comme des tests succès / échec et chacun d’eux est déterminant. Essentiellement basés sur la durée du contrat de location et sur les paiements, les critères exposés ci-après peuvent être évalués à l’aide de seuils :

  • le transfert de propriété du bien au locataire doit être effectué à la fin de la durée du bail ;
  • l’option d’achat doit être à un prix avantageux ;
  • la durée du contrat de location est d’au moins 75% (à titre indicatif) de la durée de vie économique estimée de l’actif ;
  • la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location au début de la location représente au moins 90% (à titre indicatif) de la juste valeur de l’actif.

Un mode de comptabilisation différent selon le modèle de classification

La comptabilisation initiale reste identique pour les deux modèles de classification, et similaire à la norme IFRS 16, en reconnaissant un droit d’utilisation à l’actif et une dette au passif, représentative de l’obligation du preneur d’effectuer des paiements.

Comme pour les normes IFRS, et ce quel que soit le modèle appliqué, le preneur évalue le passif du contrat de location au coût amorti en utilisant la méthode du taux d’intérêt effectif. Le passif des contrats de location est également réévalué pour refléter les modifications de contrats de location et les modifications des paiements de location, comme les IFRS. Toutefois, et il s’agit là d’une divergence importante avec la norme IFRS 16, cela ne comprend pas les changements liés à l’évolution d’indice ou de taux.

En revanche, selon la classification opérée, l’évaluation ultérieure du droit d’utilisation sera différente.

Dans le cas d’un contrat de location-financement, le preneur mesure le droit d’utilisation au coût diminué de l’amortissement et des pertes de valeur cumulés, conformément aux IFRS. Le locataire comptabilisera l’amortissement de l’actif de ROU de manière linéaire ou systématique.

Dans le cas d’un contrat de location simple, l’amortissement du droit d’utilisation est calculé par la différence entre la charge de location linéaire de la période et la charge d’intérêt calculée selon la méthode du taux d’intérêt effectif.

Les conséquences des divergences entre les deux normes se feront particulièrement ressentir en matière de mise en œuvre opérationnelle dans les systèmes d’information, notamment pour les groupes devant géré les deux référentiels, mais aussi, sur le niveau des indicateurs de performance compte tenu des modalités de comptabilisation différente.

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Groupe ADVOLIS-ORFIS

Véronique Genet, Associée

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